SAMMENFATNING

• Bestemmelserne om hjemmekontor i loven om skattelettelser for skatteydere fra 1997 trådte i kraft den 1. januar 1999. Disse nye regler skulle gøre det muligt for flere skatteydere at fratrække udgifter til hjemmekontor, fordi loven udvider definitionen af et hovedforretningssted. Når en klient afleverer sin selvangivelse for 1998, er det et glimrende tidspunkt til at forklare virkningerne af disse ændringer.
• IRC SECTION 280A GIVER SKATTEBESKATTEBETALERNE LOV TIL AT AFTRAKKE udgifter til hjemmekontor, når en bestemt del af hjemmet udelukkende og regelmæssigt anvendes som skatteyderens primære forretningssted. I 1993 udtalte USA’s højesteret, at for at blive betragtet som skatteyderens primære forretningssted skal et hjemmekontor opfylde den relative betydning og tidstesten. Denne snævre todelte test fik mange skatteydere til at miste deres fradrag for hjemmekontor.
• DEN NYE LOV UDVIDER RETTENs snævre fortolkning ved at tilføje to yderligere kriterier, som skulle gøre det muligt for flere skatteydere at opfylde definitionen af hovedforretningsstedet. De nye bestemmelser fjerner ikke de gamle test, men udvider dem til også at omfatte hjemmekontorer, der anvendes til administrations- eller ledelsesaktiviteter.
• Et hjemmekontor vil blive anset for at være skatteyderens primære forretningssted, hvis skatteyderen udelukkende og regelmæssigt anvender det til administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter i forbindelse med et erhverv eller en virksomhed, og der ikke er noget andet fast sted, hvor skatteyderen udfører en væsentlig del af disse aktiviteter.

GARY M. FLEISCHMAN, CPA, PhD, CMA, er Holland Assistant Professor of Taxation ved University of Tennessee, Chattanooga. Hans e-mail-adresse er [email protected].
THOMAS H. PAYNE, PhD, er lektor i finansvidenskab og har Horace and Sara Dunagan Chair of Excellence in Banking ved University of Tennessee, Martin. Hans e-mail-adresse er [email protected].

Fra og med i år er der betydelige lettelser til rådighed for de millioner af skatteydere, der er selvstændige erhvervsdrivende og ansatte, som bruger en del af deres hjem som erhvervskontor. En ny lov giver en mindre arbitrær standard for fradraget for hjemmekontor, hvilket skulle gøre det muligt for flere skatteydere at benytte det. Selv om de fleste af bestemmelserne i Taxpayer Relief Act of 1997 trådte i kraft i 1998, trådte ændringerne i reglerne om hjemmekontor først i kraft den 1. januar 1999. Selv om kongressens udvalgsrapporter og lovgivningssprog klart viser, at den nye lov ikke fuldt ud fjerner restriktiv tidligere lovgivning eller retspraksis, er den gode nyhed, at loven udvider definitionen af et hovedkontor og giver skatteydere, der opfylder enten den gamle eller den nye standard, mulighed for at få fradrag.

CPA’er, der rådgiver klienter om deres berettigelse til fradrag for hjemmekontor i 1999 og derefter, vil finde det nyttigt at gennemgå lovgivningen om hjemmekontor fra 1997 og de relaterede bestemmelser i IRC section 280A samt tidligere domstolsafgørelser og lovgivningsmæssige retningslinjer, der fortsat vil være relevante efter den 1. januar 1999. Desuden vil CPA’er have gavn af eksempler på, hvordan de nye bestemmelser udvider de aktiviteter, der kvalificerer et hjemmekontor som et hovedkontor.

Da CPA’er begynder at aflevere de udfyldte selvangivelser for 1998 til deres klienter, er dette et ideelt tidspunkt til at forklare dem de nye regler for hjemmekontor. Klienter, der tidligere ikke var berettigede, skal måske begynde at føre passende udgiftsregistreringer, og andre klienter kan være berettiget til et udvidet fradrag, som vil indebære et andet ansvar for registrering.

FORBINDELSE AF MISBRUG
Den primære vejledning om fradraget for hjemmekontor stammer fra afsnit 280A. Fordi skatteyderne ofte misbruger denne del af loven, fortsætter IRS med at undersøge sådanne fradrag nøje. De strengere retningslinjer i dette afsnit af loven blev indført i 1976 for at begrænse sådant misbrug. Der blev foreslået alternative bestemmelser et par år senere, men de blev aldrig vedtaget. Retspraksis giver derfor de fleste retningslinjer for fradrag for hjemmekontorers arbejde, med lejlighedsvise finjusteringer i form af skatteafgørelser.

Sektion 280A(c)(1)(A) tillader en skatteyder at fratrække udgifter til hjemmekontor, når en bestemt del af hjemmet udelukkende og regelmæssigt anvendes som skatteyderens primære forretningssted. Definitionen af, hvad der udgør et hovedforretningssted, er central for at afgøre, om en skatteyder kan gøre krav på et erhvervsfradrag for allokerede hjemmerelaterede kontorudgifter som f.eks. forsyningsselskaber, reparationer og afskrivninger. Alle skatteydere kan gøre krav på realkreditrenter og ejendomsskatter på privatboliger som specificerede fradrag, også selv om de ikke har kontor i deres hjem.

I mangel af en kodificeret definition fortolkede USA’s højesteret i 1993 definitionen af det primære forretningssted snævert i en skelsættende sag, nemlig Commissioner v. Soliman ( 71 AFTR 2d 93-463; 93-1 USTC Par 50014). Dette fik mange skatteydere til at miste de fradrag for hjemmekontor, som de tidligere havde haft ret til. Heldigvis udvider den nye lov i realiteten domstolens snævre fortolkning ved at opstille yderligere specifikke kriterier, som vil gøre det muligt for flere skatteydere at opfylde definitionen af hovedforretningsstedet.

SOLIMAN-sagen
Soliman involverede en selvstændig anæstesiolog, som praktiserede på flere forskellige hospitaler, men som ikke fik stillet et kontor til rådighed af nogen af dem. Dr. Soliman brugte et rum i sit hjem to til tre timer om dagen udelukkende og regelmæssigt til bogføring, korrespondance, læsning af medicinske tidsskrifter og kontakt med patienter, andre læger og forsikringsselskaber. Soliman trak udgifterne til sit hjemmekontor fra, idet han hævdede, at rummet var hans primære forretningssted i henhold til afsnit 280A(c)(1)(A).

Højesteret afviste Solimans fradrag med den begrundelse, at hans hjemmekontor ikke reelt var hans primære forretningssted. Ved denne afgørelse tilsluttede Domstolen sig en test i to dele til at afgøre, om et hjemmekontor rent faktisk er en skatteyders primære forretningssted.

• Den relative betydningstest tager hensyn til betydningen af de aktiviteter, der udføres på hvert forretningssted. Aktiviteterne sammenlignes for at afgøre, hvilket sted der tjener som base for de vigtigste funktioner.
• Testet vedrørende tid tager hensyn til den faktiske tid, der bruges på de respektive forretningssteder. En skatteyder vil opfylde denne test, hvis han eller hun bruger mere end halvdelen af sin tid på at arbejde på hjemmekontoret.

Teknisk set skal en skatteyder opfylde begge dele af testen for at få et fradrag. Men da domstolene i praksis tillægger testen om den relative betydning større vægt, er tidstesten kun af betydning, når testen om den relative betydning ikke er afgørende.

Domstolen anvendte denne test til at fastslå, at de administrative og ledelsesmæssige aktiviteter, som Dr. Soliman udførte på sit hjemmekontor, ikke var nær så vigtige som de funktioner, han udførte på hospitalet, aktiviteter som f.eks. bedøvelse af kirurgiske patienter og møder med patienter og læger. Da disse medicinske procedurer og aktiviteter udgjorde kernen i Solimans virksomhed, og da de ikke fandt sted på hans hjemmekontor, fastslog retten, at hjemmekontoret ikke var hans primære forretningssted. Retten nægtede desuden Soliman fradrag, fordi han ikke opfyldte tidskriteriet, da han tilbragte størstedelen af sin arbejdsdag på hospitalet og ikke på sit hjemmekontor.

SOLIMANs konsekvenser for små virksomheder
Højesterettens restriktive definition af hovedforretningsstedet i Soliman fik mange små virksomheder til at miste deres fradrag for hjemmekontor. Som det fremgår af følgende eksempel, ramte dommen især sælgere og andre selvstændige erhvervsdrivende.

Eksempel. Judy er selvstændig sælger for flere trykkerivirksomheder. Hun har ikke noget fast kontor, hvor hun fører sine bøger eller foretager kundebesøg, ud over det kontor, hun har i sit hjem. Det meste af hendes forretning kommer fra direkte kontakt med hendes kunder. I overensstemmelse med Soliman dikterer den relative betydningstest, at de vigtigste aktiviteter, som Judy udfører, vedrører salg, der primært finder sted på hendes kunders forretningssteder. Judys hjemmekontor anses derfor ikke for at være hendes hovedkontor, hvilket betyder, at hun mister fradraget for hjemmekontor. Da Judy tilbringer det meste af sin tid på landevejen på vej fra det ene sted til det andet, hvor kunderne befinder sig, kan hun heller ikke opfylde tidstesten.

Transportudgifter. Manglende test af det primære forretningssted fik mange skatteydere som Judy til at miste mere end blot fradraget for hjemmekontor. Judys transportudgifter til rejser til og fra sit hjemmekontor til kundekontorer ville være fradragsberettigede, hvis hjemmekontoret kunne kvalificeres som hendes hovedforretningssted. Rejser mellem hjemmet og det første forretningssted behandles imidlertid som en ikke-fradragsberettiget pendling for skatteydere, der ikke opfylder den todelte test. Det samme gælder for kørslen hjem fra det sidste forretningssted om aftenen.

Computer i hjemmet. Klassificering af en hjemmecomputer som en erhvervsmæssig udgift er generelt underlagt de restriktive listede ejendomsregler i afsnit 280F. Disse regler indeholder detaljerede krav om registrering, som travle iværksættere finder særligt besværlige. Reglerne om fradrag for hjemmekontor fjerner imidlertid status som opført ejendom, hvis skatteyderen udelukkende bruger hjemmecomputeren i et hjemmekontor, der opfylder definitionen af hovedvirksomhedens primære forretningssted. Endnu en gang tvinger erhvervsmæssig brug af et hjemmekontor, der ikke opfylder de to kriterier, skatteydere som Judy til at overholde de besværlige krav om opført ejendom på listen.

Mange CPA’er og skattepolitikere betragtede Solimans todelte test som værende anti-small business. Hvorfor skulle en stor virksomhed, der lejer kontorer, trods alt have ret til et fradrag, som en lille virksomhed, der fordeler tid og væsentlige forretningsaktiviteter på flere forskellige steder, er afskåret fra at benytte? Den snævre definition af det primære forretningssted blev også anset for at være familiefjendtlig og spild af energi og ressourcer. Loven tog ikke hensyn til de kulturelle og teknologiske ændringer, der har gjort det muligt for hjemmebaserede virksomheder at blive katalysatorer for økonomisk vækst og jobskabelse. Heldigvis erkendte de skattepolitiske beslutningstagere, at der var behov for en grundlæggende ændring af definitionen af et hovedforretningssted og den dermed forbundne fradragsret for udgifter til hjemmebaserede virksomheder.

NY LOV BLEVER UDVIDT UDVIDT AFGIFTER
Loven fra 1997 udvidede definitionen af hovedforretningssted til at tillade hjemmekontorer at give ret til fradrag fra 1999, hvis

1. Skatteyderen bruger hjemmekontoret til at udføre administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter i forbindelse med sit erhverv eller sin virksomhed. Det er vigtigt at bemærke, at hvis hjemmekontoret ikke kan kvalificere sig som det primære forretningssted i henhold til denne nye test for administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter, kan skatteyderne stadig opnå fradrag ved at kvalificere sig i henhold til de gamle test for relativ betydning og tid.
2. Handelen eller virksomheden har ikke noget andet fast sted, hvor skatteyderen udøver væsentlige administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter. Som de følgende eksempler viser, er den gode nyhed for mange skatteydere imidlertid, at ubetydelige administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter, der finder sted uden for hjemmekontoret, ikke nødvendigvis vil udelukke skatteyderen fra at få fradrag.
3. Skatteyderen bruger udelukkende og regelmæssigt hjemmekontoret til forretningsaktiviteter.
4. Hjemmekontoret er etableret for arbejdsgiverens bekvemmelighed, hvis skatteyderen er lønmodtager.

Krav 3 og 4 er overført fra den gamle lov. En skatteyder skal opfylde disse krav til enhver tid, uanset om han eller hun bruger den nye lov eller den gamle Soliman-test til at kvalificere sit hjemmekontor som hovedkontor.

EKSEMPLER OG ANVENDELSER
Husudvalget tilbød fire eksempler for at tydeliggøre definitionen af erhvervsmæssig virksomhed og fradragsstandarden. Det sagde, at en skatteyder i en hvilken som helst af disse situationer vil blive tilladt et hjemmekontor fradrag fra dette år.

Eksempel 1. Skatteydere kan tage et fradrag for hjemmekontor, hvis de ikke udfører væsentlige administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter på et andet fast sted end hjemmekontoret, selv når disse aktiviteter (såsom fakturering) udføres af andre personer på andre steder. Eventuelle ubetydelige administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter kan udføres på andre faste steder end hjemmekontoret. Som følge heraf kan Judy udlicitere sin fakturering af kunder uden at miste sit fradrag.

Eksempel 2. Skatteydere, der udfører administrative og ledelsesmæssige aktiviteter på steder, der ikke er faste steder for virksomheden (f.eks. biler eller hotelværelser) ud over at udføre aktiviteterne i et hjemmekontor, kan stadig sikre fradraget. Det betyder, at Judy ikke behøver at udføre alle sine administrative og ledelsesmæssige tjenester i hjemmet for at være berettiget til fradrag.

Eksempel 3. Skatteydere, der udfører en ubetydelig mængde administrative og ledelsesmæssige aktiviteter på et andet fast sted end hjemmekontoret (som lejlighedsvis udfører minimalt papirarbejde på et andet fast sted), kan stadig opnå fradrag. Denne bestemmelse anerkender, at forretningsfolk i praksis ofte udfører minimalt papirarbejde på andre steder. F.eks. kan en læge udføre en begrænset mængde papirarbejde på et hospital eller en klinik, eller Judy kan skrive en ordre på en kundes kontor.

Eksempel 4. Skatteydere, der udfører væsentlige ikke-administrative eller ikke-ledelsesmæssige forretningsaktiviteter på andre faste steder end deres hjemmekontorer, vil ikke være forhindret i at benytte fradraget. For eksempel vil møder med kunder, klienter eller patienter på et andet fast sted ikke længere udelukke fradragsretten.

Eksempel 4 er direkte relateret til den effektive ophævelse af Soliman som den eneste definition af et hovedforretningssted. Således vil et hjemmekontor blive anset for at være det primære forretningssted, hvis skatteyderen anvender det til administrative eller ledelsesmæssige aktiviteter i forbindelse med enhver form for handel eller virksomhed, og der ikke er noget andet fast sted, hvor skatteyderen udfører en væsentlig del af disse aktiviteter. Dette ser bort fra betydningen af andre ikke-administrative og ikke-ledelsesmæssige aktiviteter, som skatteyderen kan udøve uden for hjemmekontoret. Derfor præciserer eksempel 4, at Dr. Soliman, Judy eller enhver konsulent, læge, sælger eller husmaler, som f.eks. opfylder den nye definition, kan få et fradrag for hjemmekontor fra dette år.

I henhold til den nye lov ville Dr. Soliman opfylde den reviderede definition i 1999, fordi han udfører administrative og ledelsesmæssige aktiviteter på sit hjemmekontor og ikke har noget andet fast sted, hvor han kan gøre det. Det forhold, at han tilbragte størstedelen af sin tid og udførte de vigtigste forretningsaktiviteter uden for hjemmekontoret, ville ikke længere udelukke ham fra at fratrække udgifter til hjemmekontor. Desværre for Dr. Soliman har disse ændringer ikke tilbagevirkende kraft.

Den dårlige nyhed. I henhold til afsnit 280A(c)(1) i de nye regler skal alle ovennævnte krav være opfyldt, hvis skatteyderen er en ansat, og den erhvervsmæssige brug af hjemmet skal være til arbejdsgiverens bekvemmelighed. CPA’er skal overveje specifikke fakta og omstændigheder, når de træffer denne afgørelse for deres klienter. IRS Publication 587, Business Use of Your Home , siger, at en ansats brug af hjemmet, som blot er passende og nyttig for arbejdsgiveren, ikke er tilstrækkelig til at opfylde bekvemmelighedstesten. Ligeledes er det heller ikke tilstrækkeligt at bruge hjemmet af hensyn til medarbejderens bekvemmelighed, eller fordi medarbejderen kan få mere arbejde udført hjemme.

SÆLG AF BOLIGEN
Særlige regler gælder ved salg af en bolig, der indeholder et hjemmekontor. Afskrivningsfradrag for hjemmekontor har en direkte indvirkning på de endelige skattemæssige konsekvenser. Den del af boligen, der er anført som hjemmekontor, betragtes ikke som en del af den primære bolig, men i stedet som erhvervsejendom. Hvis boligen senere sælges med en gevinst, skal en del af gevinsten henføres til hjemmekontoret. Den erhvervsmæssige del af gevinsten vil sandsynligvis være relativt større på grund af afskrivningsfradrag for hjemmekontoret. Spørgsmålet om fordeling af gevinsten er særlig vigtigt nu, hvor den nye lov giver mulighed for at udelukke gevinst på 250 000 USD (500 000 USD, hvis de er gift og registrerer sammen) i forbindelse med den personlige (ikke-erhvervsmæssige) del af boligen. Desværre gælder de nye regler om udelukkelse af gevinst ikke for den erhvervsmæssige del af gevinsten i forbindelse med hjemmekontoret, så skatteyderne kan blive overrasket af en skattepligt.

Selv om hjemmekontoret konverteres tilbage til personlig brug inden salgsåret, siger IRC section 121(d)(6) IRC section 121(d)(6), at udelukkelsen af gevinst stadig ikke finder anvendelse. Dette medfører gevinstrealisering i det omfang af eventuelle afskrivninger, der er tilladt med hensyn til hjemmekontoret efter den 6. maj 1997. Tab ved salg af en bolig er generelt ikke fradragsberettigede. Den del af tabet, der er forbundet med hjemmekontoret, vil imidlertid være fradragsberettiget som et almindeligt erhvervsmæssigt tab. Igen reducerer afskrivninger det justerede grundlag for hjemmekontoret, hvilket begrænser skatteyderens fradragsmuligheder.

Tips til skatteplanlægning for 1999
De nye regler for hjemmekontor trådte i kraft den 1. januar. De skatteplanlægningsideer, der er beskrevet her, kan hjælpe CPA’er med at rådgive deres klienter om potentielle fradrag for hjemmekontor.

Med virkning fra i år vil skatteydere, der opfylder den udvidede definition af hovedkontor, kunne fratrække kørselsudgifter mellem hjemmekontor og kundekontor. Desuden er skatteydere, der udelukkende anvender computere på hjemmekontoret, ikke længere omfattet af reglerne om opført ejendom i afsnit 280F. Det er dog stadig vigtigt for skatteyderne at føre ordentlige optegnelser for at dokumentere den krævede regelmæssige og eksklusive forretningsmæssige brug af hjemmekontoret. Skatteyderne bør føre en daglig logbog over møder med klienter eller kunder på hjemmekontoret. De bør også lave videobånd eller fotografier for at vise, at der ikke er nogen personlige genstande i den del af hjemmet. Skatteyderne bør dokumentere kontorudgifterne ved hjælp af annullerede checks og kvitteringer. De skal også sikre, at der ikke foregår personlige eller familiemæssige aktiviteter på hjemmekontoret.

CPA’er bør være opmærksomme på, at den nye lov udvider, men ikke afskaffer Soliman-testen i to dele til bestemmelse af et hovedforretningssted. Den nye lov fastsætter, at et hjemmekontor, der anvendes til administrative og ledelsesmæssige aktiviteter, også vil kvalificere sig som et hovedkontor, hvis de tidligere specificerede krav er opfyldt. Der findes et flowdiagram over, hvordan man opfylder de nye krav til fradrag for hjemmekontor, jf. bilagene.

En ansat, der har et andet fast sted end hjemmekontoret til rådighed, kan forvente en udfordring fra skattevæsenet, når han eller hun hævder, at han eller hun udfører hjemmekontoraktiviteter for arbejdsgiverens bekvemmelighed. Skatteyderen i Mulne (TCM 1996-320) var imidlertid i stand til at sikre sig et fradrag for hjemmekontor, fordi hendes arbejdsgiver krævede, at hun skulle udarbejde rapporter efter arbejdstid. Af sikkerhedshensyn var hendes kontorbygning i centrum af Los Angeles lukket i de nattetimer, hvor hun skulle arbejde. Disse omstændigheder kunne også opfylde det nye krav om arbejdsgiverens bekvemmelighed, da skatteyderen ikke havde et arbejdsgiverkontor til rådighed på de tidspunkter, hvor hun havde brug for at udarbejde rapporterne.

Medarbejdere, der telearbejder, eller hvis arbejdsgivere kræver, at de bruger internettet i perioder uden for spidsbelastningsperioder, hvor der kan opnås en mere effektiv adgang til internettet, kan måske også sikre sig et fradrag for hjemmekontor. Dette ville være særlig plausibelt, hvis arbejdsgiverens bygning eller computerudstyr er utilgængeligt uden for normal kontortid. Da der ikke findes nogen sager, der kan nævnes som præcedens, bør CPA’er nøje undersøge de specifikke omstændigheder, der anvendes til at understøtte påstanden om, at hjemmekontoret eksisterer for arbejdsgiverens bekvemmelighed. Det ville også være nyttigt, hvis arbejdsgiveren havde en skriftlig politik, der forklarer denne praksis. Endelig kan medarbejderne trække udgifterne til edb-udstyr fra som en erhvervsmæssig udgift uden at være omfattet af de tidligere beskrevne regler om opført ejendom, så længe medarbejderens hjemmekontor opfylder betingelserne for at være arbejdsgiverens primære forretningssted af bekvemmelighedshensyn.

Medarbejdere, der arbejder hjemme, men som ikke kan gøre krav på et fradrag for hjemmekontor, bør overveje at søge refusion fra deres arbejdsgiver. Mange virksomheder refunderer nu medarbejderne for sådanne udgifter eller tilbyder incitamenter for at tilskynde medarbejderne til at arbejde hjemme. Hvis en arbejdsgiver har en ansvarlig plan, medregnes beløb, der refunderes til medarbejderen, ikke i indkomsten, da de blot udligner relaterede udgifter. Under alle omstændigheder skal medarbejderne dokumentere alle udgifter korrekt.

UDVIDET DEFINITION, UDVIDET AFDRAG
Selv om de nye regler for hjemmekontor generelt er mere fordelagtige, bør CPA’er og deres klienter ikke tage dem let på. Fradrag for udgifter til hjemmekontor vil stadig øge sandsynligheden for en IRS-revision. Endvidere er reglerne fortsat ret krævende og komplekse, hvilket er en af grundene til, at kun ca. 10 % af de anslåede 14 mio. fuldtidsbeskæftigede selvstændige skatteydere anvender et fradrag for hjemmekontor. Skatteyderne skal også stadig tage hensyn til ikke-skattemæssige overvejelser ved opretholdelse af et hjemmekontor, herunder lokale restriktioner for zoneinddeling, familiemedlemmers mulige indblanding i klientmøder og begrænsninger for forsikring af husejere.

Den udvidede definition af hovedkontor vil genoprette fradraget for hjemmekontor for tusindvis af skatteydere i år, hvoraf mange er små virksomhedsejere. Og da mange små virksomheder opfylder den nye definition af det primære forretningssted, vil deres ejere nu kunne fratrække udgifterne til rejser mellem hjemmekontor og kundekontor. CPA’er bør straks gøre kunderne opmærksomme på disse ændringer, så de begynder at føre de rette optegnelser. Selv om de nye regler virker mere ligetil, er det domstolene, der i sidste ende vil afgøre, hvordan de anvendes. Reglerne om fradrag for udgifter til hjemmekontor kan forventes at blive undersøgt endnu mere indgående i fremtiden, efterhånden som presset fra behovet for børnepasning, energibesparelser og forureningsbekæmpelse får endnu flere skatteydere til at arbejde hjemmefra, enten for dem selv eller deres arbejdsgivere.