Az ajándékozás csak akkor jogosult az éves ajándékozási adókivonásra (2014-ben 14 000 dollár), ha az átruházás az ingatlanban való jelenlegi érdekeltségre vonatkozik. A jelenlegi érdekeltséget úgy határozzák meg, mint az ingatlan vagy az abból származó jövedelem azonnali használatára, birtoklására vagy élvezetére vonatkozó korlátlan jogot. Ez a jelen érdekeltségi követelmény gyakran megakadályozza, hogy egy trösztnek tett ajándékozás megfeleljen az éves ajándékozási adókivonás feltételeinek, ha a tröszt jövedelmet halmoz fel, és elhalasztja a tőke felosztását.

A gyakorlati szakemberek egyik kedvenc eszköze a Crummey-tröszt. Ez kielégíti a jelen érdek követelményét, miközben lehetővé teszi az ajándékozó számára, hogy elkerülje a Sec. 2503(c) tröszt azon követelményét, hogy az összes jövedelmet és tőkét 21 éves korában fel kell osztani a kedvezményezettnek, valamint a Sec. 2503(b) tröszt azon követelményét, hogy az összes jövedelmet jelenleg kell felosztani. Nevét a Kilencedik Kerületi Fellebbviteli Bíróság 1968. évi határozata után kapta, amelyet később az IRS a Rev. Rul. 73-405 (Crummey, 397 F.2d 82 (9th Cir. 1968)) határozatban elfogadott.

A tipikus Crummey-trösztben a trösztbe történő időszakos vagyoni hozzájárulást azonnali visszavonási jogosítvány kíséri, amely a kedvezményezettnek korlátozott ideig jogot biztosít a hozzájárulás visszavonására. Az adományozó elvárása azonban az, hogy a visszavonási joggal nem élnek (bár erre vonatkozó kifejezett megállapodás nem lehet). A kedvezményezett korlátozott visszavonási joga (Crummey-jogosultság) azt eredményezi, hogy a vagyonkezelőnek tett ajándékozás olyan ajándékozásnak minősül, amely az éves ajándékozási adókivonás által védetté tehető. A jogi jog megléte, nem pedig a gyakorlás valószínűsége a meghatározó tényező.

Az IRS az 199912016. számú levélben négy tényezőt vett figyelembe annak meghatározásakor, hogy a kedvezményezett visszavonási (Crummey) joga a trösztnek adott ajándékot jelen érdekű ajándéknak minősíti-e:

1. A trust köteles a kedvezményezettet ésszerű időn belül értesíteni az elállási jog gyakorlásáról;
2. A kedvezményezett az értesítést követően megfelelő időt kap az elállási jog gyakorlására;
3. Az elállási jog gyakorlása esetén a kedvezményezettnek azonnali és korlátlan joga lesz a trustba befizetett összeggel megegyező összegre; és
4. Nincs olyan kifejezett vagy hallgatólagos megállapodás vagy megállapodás, hogy az elállási jogot nem fogják gyakorolni.

Visszavonási jog

A bizalmi vagyonkezelő kedvezményezettjét ténylegesen értesíteni kell a visszavonási jogról, valamint ésszerű határidőt kell biztosítani annak gyakorlására, amely általában 30 napnak vagy annál hosszabbnak tekinthető. Az IRS magánkézben úgy döntött, hogy az ajándékozásról szóló aktuális értesítés nélkül, amely szerint az ajándékozás átkerül a trösztbe, nem lehetséges, hogy az ajándékozott ténylegesen és azonnal részesüljön az ajándékozásból (9532001. sz. technikai tanácsadói feljegyzés). A szerzők azt javasolják, hogy az értesítést írásba kell foglalni; továbbá a kedvezményezettől vagy a kedvezményezett képviselőjétől írásos visszaigazolást kell kapni. A bizalmi vagyonkezelői szerződés korlátozhatja a visszavonási jogot az éves ajándékozási adóból való kizárás összegére vagy a bizalmi vagyonkezelésbe adott ingatlan valós piaci értékére, attól függően, hogy melyik a kisebb.

Az IRS régóta aggódik az olyan bizalmi vagyonkezelői megállapodások miatt, amelyek magánszemélyeknek Crummey visszavonási jogot biztosítanak, de a bizalmi vagyonkezelő jövedelmében vagy tőkéjében más gazdasági érdekeltséget nem (ezeket néha “csupasz” Crummey-jogosítványoknak nevezik). Az IRS úgy véli, hogy a Crummey-tröszt kedvezményezettjeinek tényleges gazdasági érdekeltséggel kell rendelkezniük a trösztvagyonban ahhoz, hogy a jelen érdekeltségi követelmény teljesüljön (9045002. sz. levélhatározat). Más szóval, a kedvezményezetteknek rendelkezniük kell a tőkére vagy a jövedelemre vonatkozó szerzett joggal ahhoz, hogy az éves kizárás alkalmazható legyen.

Az IRS 1991-ben súlyos vereséget szenvedett ebben a kérdésben, amikor az Adóügyi Bíróság úgy döntött, hogy a jelen érdekeltség követelményének irányadó tényezője nem annak valószínűsége, hogy a kedvezményezettek élnek a visszavonási jogukkal, hanem az, hogy a kedvezményezettek rendelkeznek-e a visszavonási joggal (Estate of Cristofani, 97 T.C. 74 (1991), acq. 1992-1 C.B. 1, acq. 1996-2 C.B. 1). Bár az IRS elfogadta a Cristofani-ügyben hozott határozatot, egy határozatra vonatkozó intézkedést (action on decision, AOD) is kiadott, amely jelzi, hogy továbbra is pereskedni fog olyan helyzetekben, amikor az éves visszavonási jogkört olyan személyeknek adják meg, akiknek a visszavonási jogkörtől eltérő jövedelme vagy szerzett maradványérdekeltsége nincs a trösztben (AOD 1992-09).

Az IRS szokatlan módon öt évvel az esemény után egy második AOD-t (1996-10) adott ki a Cristofani-ügyben hozott határozatról. Amellett, hogy megismétli a korábbi AOD indoklását, a második AOD kimondja, hogy az IRS megtámadja a Crummey-hatalmakat, ha a visszavonási jogoknak nincs valódi tartalma, függetlenül a hatalom jogosultjainak a trösztökben lévő egyéb érdekeltségeitől. Konkrétan az IRS főtanácsadója kijelentette, hogy ha bizonyíték van arra, hogy az ajándékozó és a meghatalmazás jogosultja között megállapodás született arról, hogy a visszavonási jogot nem fogják gyakorolni, vagy ha a jog gyakorlása hátrányos következményekkel járna a jogosultra nézve, akkor a visszavonási jog nem tekinthető jóhiszemű ajándékozásnak. Az AOD 1996-10 kiadásával egyidejűleg az IRS kiadta a 9628004 levelet, amelyben megtagadta az éves kizárást a trösztökre történő átruházások esetében, részben azon megállapítása alapján, hogy az ajándékozó és a kedvezményezettek “előre megállapodtak” abban, hogy a kedvezményezettek nem fogják gyakorolni a visszavonási jogukat.

Óvatosság: A 9628004. számú levélhatározat és az AOD 1996-10 eredményeképpen a gyakorlati szakembereknek tisztában kell lenniük azzal, hogy az IRS továbbra is nagyon alaposan fogja vizsgálni a Crummey-jogosultak jogainak tartalmát és a jogosultnak a trösztben fennálló szerzett érdekét. A gyakorló szakembernek abból kell kiindulnia, hogy az éves ajándékozási adókivonás valószínűleg nem lesz megengedett egy olyan meghatalmazott számára, akinek a visszavonási jogokon kívül más érdekeltsége nincs a trösztben. Ezen túlmenően az IRS valószínűleg vitatni fogja a feltételes kedvezményezettek által birtokolt meghatalmazások kizárását. Bár az IRS elismeri, hogy a Cristofani-ügyben nem minden olyan meghatalmazott, akinek a bíróság engedélyezte az ajándékozási adó kizárását, rendelkezett a trösztben jövedelemmel vagy szerzett maradványérdekeltséggel (bár azok, akik nem rendelkeztek ilyenekkel, feltételes kedvezményezettek voltak), figyelmeztet arra, hogy továbbra is megtagadja a Crummey-féle meghatalmazottak kizárását, ha a visszavonási jogoknak nincs tartalma, függetlenül a kedvezményezetteknek a trösztben való gazdasági érdekeltségétől.

Az elvonási jog elévülése

Ha a jövedelemszerző és a maradványjogosult különböző személyek, rejtett ajándékozási adócsapda vár a Crummey-hatalom birtokosára. Ha a meghatalmazás jogosultja (azaz az a magánszemély, aki korlátozott ideig jogosult a hozzájárulásnak a trösztből való visszavonására) hagyja, hogy a meghatalmazás a meghatározott időszak végén megszűnjön, akkor tulajdonképpen egy jövőbeli érdekeltséget ruházott át az ingatlanra a hátramaradóra. Ha a meghatalmazás jogosultja vagy az ő hagyatéka a hátramaradó személy, akkor nem történt átruházás, mivel egyszerűen saját magára történő átruházást hajtana végre. Amennyiben a meghatalmazás birtokosa és a hátramaradó különböző személyek, a meghatalmazás elévülése a meghatalmazásra vonatkozó szabályok értelmében adóköteles ajándékozás lehet a jövedelem kedvezményezettjétől a hátramaradónak.

A jövedelem kedvezményezettjétől a hátramaradónak történő ilyen váratlan ajándékozás elkerülése érdekében a Crummey-jogosítványt olyan szintre lehet korlátozni, amely nem haladja meg a megengedett elévülési jog ajándékozási adómentességét (azaz az “öt és öt” korlátozást, ahol a visszavonás nem haladhatja meg az 5000 USD-t vagy a tröszt vagyonának 5%-át, ha az nagyobb). Ez a korlátozás azonban nem biztos, hogy lehetővé teszi az éves ajándékozási adókivonás teljes mértékű kihasználását. Alternatív megoldásként a meghatalmazás birtokosa végrendeleti felhatalmazást kaphat a vagyon felett, ami azt eredményezné, hogy a vagyonkezelői vagyon a kedvezményezett hagyatékába kerül. A nyilvánvaló megoldás az, hogy a Crummey-hatalom birtokosa legyen a tröszt egyedüli kedvezményezettje.

Jövedelemadóval kapcsolatos megfontolások

A 678(a) szakasz szerint a megbízótól eltérő személyt úgy kell kezelni, mint a tröszt bármely olyan részének tulajdonosát, amely felett a megbízónak joga van a tröszt jövedelmét vagy tőkéjét saját magára ruházni. Ezért mindaddig, amíg a Crummey-hatalmat nem gyakorolják vagy nem engedik elévülni, a hatalom birtokosát úgy kell kezelni, mint a hatalom hatálya alá tartozó, a trösztbe tett hozzájárulásoknak tulajdonítható bármely jövedelem tulajdonosát. Az ilyen jövedelmet közvetlenül a hatalom birtokosának kell jelenteni a grantor trust jelentési szabályai szerint. Ha a felhatalmazás birtokosa (kedvezményezett) hagyja, hogy a visszavonási felhatalmazás megszűnjön, de megtartja érdekeltségét a trösztvagyonban (a szokásos eset), a kedvezményezettet továbbra is a tröszt ezen részének tulajdonosaként kezelik (677. szakasz a 678(a)(2) szakaszon keresztül; 200022035. számú levélhatározat).

Amennyiben a trust jövedelme a 18 év alatti trust kedvezményezettnek adózik, vagy ha a gyermek 18 éves vagy 19-23 éves nappali tagozatos diák, aki kevesebb, mint 50%-nak megfelelő jövedelemmel rendelkezik, akkor a gyermekadó szabályait kell alkalmazni. A jövedelemadó-hatások minimalizálása érdekében a vagyonkezelőt fel lehet hatalmazni arra, hogy nem jövedelemtermelő ingatlanba, például növekedési részvényekbe vagy adómentes kötvényekbe fektessen.

Egyéb megfontolások

A trustok más típusai tartalmazhatnak Crummey-hatalmat; azaz a kedvezményezett (gyermek) felhatalmazást kap arra, hogy évente meghatározott összegű jövedelmet vagy tőkét vegyen ki. Ez a felhatalmazás a trösztnek adott ajándékokat az éves ajándékozási adókedvezményre jogosíthatja, még akkor is, ha az elvonások ténylegesen nem történnek meg. A Crummey-záradékok úgy is kialakíthatók, hogy több kedvezményezettnek is lehetővé tegyék a trösztbe való betörést.

A szülők a Crummey-trösztöt előnyben részesíthetik a Sec. 2503(c) tröszttel szemben, hogy nagyobb biztonságot szerezzenek a tröszt megszűnésével kapcsolatban. A Sec. 2503(c) trustban lévő eszközöket általában akkor kell felosztani, amikor a gyermek betölti a 21. életévét, kivéve, ha a gyermek úgy dönt, hogy a trust továbbra is fennmarad. Ez a felosztási követelmény nem vonatkozik a Crummey-trösztre, amely feltételei szerint a megszüntetést jóval a 21. életév betöltése utánra is kiterjesztheti.

Összefoglalva, a Crummey-tröszt hatással lehet az ügyfelek jövedelem-, hagyatéki és ajándékozási adótervezésére. Ezért a Crummey-tröszt felállítása előtt alaposan meg kell fontolni az adó- és trösztszabályokat.

Ez az esettanulmány a PPC’s Guide to Tax Planning for High Income Individuals , 15th edition, by Anthony J. DeChellis and Patrick L. Young, published by Thomson Reuters/Tax & Accounting, Carrollton, Texas, 2014 ( 800-431-9025) ; tax.thomsonreuters.com).

Hozzászólók

Albert Ellentuck a King & Nordlinger LLP ügyvédje, Arlington, Va.

.